Ujęcie w bilansie rezerwy na odprawy emerytalne. Źródło: Dodatek do Gazety Podatkowej nr 15 (1577) z dnia 21.02.2019, strona 4 - Spis treści ». Tytuł: Zasady prezentowania aktywów i pasywów w bilansie za 2018 rok. Po raz pierwszy na koniec 2018 r. utworzyliśmy w naszej jednostce rezerwę na odprawy emerytalne. Wycena rezerw na świadczenia pracownicze – ujmowanie zysków i strat aktuarialnych. Specjalizujemy się zarówno w wycenie rezerw na świadczenie pracownicze (zgodnie z MSR 19 i KSR 6) jak i w usługach konsultingowych na rzecz instytucji finansowych (usługi aktuarialne, Wypłacalność II, zarządzanie ryzykiem, rachunkowość zakładów powrót. SIGNUM BIURO Usługi Aktuarialne: rezerwy na świadczenia emerytalne, rezerwy na odprawy emerytalne, rezerwy pracownicze, rezerwy na nagrody jubileuszowe. Doświadczony aktuariusz - Sprawdź! Pracownika "M" zatrudniono w jednostce "A" z dniem 1 stycznia 2004 roku. Do dnia bilansowego roku 2008 jednostka nie dokonywała odpisu na odprawy emerytalne. Zgodnie z obowiązującymi w jednostce przepisami pracownikowi "M" przysługuje po 10 latach od dnia zatrudnienia, czyli w 2014 roku odprawa emerytalna w wysokości 150% jego wynagrodzenia. Firmy powinny tworzyć rezerwy na nagrody jubileuszowe i odprawy emerytalne, jeżeli zakładowy regulamin wynagradzania przewiduje takie wypłaty. Rozmowa z prof. Jerzym Gieruszem z Uniwersytetu Gdańskiego. Ustawa o rachunkowości nie reguluje kwestii świadczeń pracowniczych. Poświęcony jest im natomiast Międzynarodowy Standard Wzór bilansu przedstawiony w załączniku 1 do ustawy w pozycji B „Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania" tytułuje pozycje: - B.I.2 „Rezerwa na świadczenia emerytalne i podobne" Reklama U46chd. Ja sprawdzalem i wyniki byly calkiem zblizone do obliczen aktuariusza, ktory robil to w zeszlym roku dla mojej firmy, ok +/- 3%. Jesli dobrze pamietam, to ten aktuariusz mowil, ze wysokosci tych rezerw zalezy w duzym stopniu np. od przyjetej stopy procentowej, tak ze chyba w sumie jest to policzenie tego samemu tez jest mozliwe, ale pamietam, ze bylo z tym tyle zamieszania, a potem itak nie bylismy pewni, czy policzylismy to na pewno dobrze. Na przyklad uzywa sie do tego tablel smiertelnosci i kilku innych demograficznych wspolczynnikow. Widzialam artykuly na sieci o tym jak to liczyc, gdybys chial to liczyc samodzielnie. Cytuj Pytanie: Spółka z jako jednostka mała, do tej pory nie tworzyła rezerw na odprawy emerytalne (świadczenia pracownicze), jednak za 2 lata 3 pracowników będzie uprawnionych do odejścia na emeryturę (obecnie przysługuje w spółce 6-cio krotność wynagrodzenia). W tym roku chcemy utworzyć rezerwy na świadczenia pracownicze. Jak możemy tego dokonać? Czy rada bądź zarząd powinny podjąć w tym celu uchwały? Czy należy zmieniać w tym celu zapisy w polityce rachunkowości? Czy utworzenie rezerw na świadczenia pracownicze pociąga za sobą tworzenie rezerw z tytułu odroczonego podatku? Pozostało jeszcze 80 % treściAby zobaczyć cały artykuł, zaloguj się lub zamów dostęp. Autor: Katarzyna TrzpiołaDoktor nauk ekonomicznych w zakresie nauk o zarządzaniu, adiunkt na Wydziale Zarządzania Uniwersytetu Warszawskiego, praktyk, wieloletni szkoleniowiec i dydaktyk, autorka wielu publikacji z zakresu rachunkowości finansowej podatkowej, MSSF i rachunkowości zarządczej. Współpracuje z następującymi redakcjami: Portal FK, Rachunkowości i Podatki dla praktyków, Nowe Standardy Sprawozdawczości Pełną klasyfikację świadczeń pracowniczych przedstawia Międzynarodowy Standard Rachunkowości nr 19 „Świadczenia pracownicze”. Przez świadczenia pracownicze rozumie się wszelkie formy świadczeń Jednostki oferowane w zamian za wykonaną przez pracowników pracę. Poniższy schemat przedstawia podstawową klasyfikację świadczeń PRACOWNICZEKrótkoterminowe świadczenia pracowniczem. in. urlopy wypoczynkoweŚwiadczenia po okresie zatrudnieniam. in. odprawy emerytalne, rentowe, pośmiertneInne długoterminowe świadczenia pracowniczem. in. nagrody jubileuszowe Świadczenia z tytułu rozwiązania stosunku pracym. in. odprawy pieniężne wynikające z formalizowanego planuPRZEPISY REGULUJĄCE WYCENĘ REZERWUstawa o Rachunkowości nakłada na firmy obowiązek tworzenia rezerwy na świadczenia emerytalne i inne podobne, gdy ich wysokość jest istotna (zasada istotności). Rezerwy te, wykazane w bilansie po stronie pasywów, należy ujmować zawsze, gdy ich wysokość jest o rachunkowości poza art. 39 oraz ogólnymi zasadami rachunkowości ( zasada współmierności przychodów i kosztów oraz zasada memoriałowa), które należy przestrzegać w tym zakresie nie zawiera więcej szczegółowych wytycznych w zakresie reguł oraz metodyki tworzenia rezerw na świadczenia pracownicze. Mimo, że powyższa ustawa nie precyzuje dokładnie metody wyceny rezerw na zobowiązania pracownicze, wskazuje, aby w sprawach nieuregulowanych przepisami ustawy, stosować krajowe standardy rachunkowości: „W sprawach nieuregulowanych przepisami ustawy, przyjmując zasadę (politykę) rachunkowości, jednostki mogą stosować krajowe standardy rachunkowości wydane przez Komitet Standardów Rachunkowości. W przypadku braku odpowiedniego standardu krajowego, jednostki, inne niż wymienione w mogą stosować MSR”.By wspomóc proces wyliczania rezerw Komitet Standardów Rachunkowości, uchwałą nr 7/08 14 października 2008 r., wydał KSR nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe” (dalej KSR 6). Standard ten precyzuje szereg wytycznych, które należy stosować przy ustalaniu rezerw na świadczenia pracownicze, jednak nie omawia ich tak szczegółowo, jak Międzynarodowy Standard Rachunkowości nr 19 „Świadczenia pracownicze” (dalej MSR 19).METODA WYCENY REZERW NA ŚWIADCZENIA PRACOWNICZEMSR 19 zawiera szczegółowy opis metody aktuarialnej szacowania rezerwy na świadczenia pracownicze. Standard za obligatoryjne uznaje stosowanie metody tzw. prognozowanych uprawnień jednostkowych (ang. Projected Unit Credit), której ideą jest przypisanie do każdego okresu stażu – odpowiedniej części przyszłego świadczenia. W ten sposób każdy kolejny okres stażu powoduje powstanie kolejnej jednostki uprawnienia do świadczenia. Oznacza to, że koszt świadczeń pracowniczych danego roku wypłaty nie może obciążać w całości tego roku, tylko musi być rozłożony na cały okres zatrudnienia pracownika. W związku z powyższym, koszt, jaki w danym roku generują dane świadczenia, musi być rozłożony na cały okres zatrudnienia pracownika, którego dotyczy ta zastosowaniu tej metody niezbędne jest przyjęcie szeregu założeń aktuarialnych miedzy innymi dotyczących założeń:demograficznych, demograficzne dotyczą przyszłych cech charakteryzujących aktualnie zatrudnionych i byłych pracowników, którzy są uprawnieni do świadczeń. Fundamentalnymi założeniami demograficznymi są prawdopodobieństwo śmierci, prawdopodobieństwo przejścia na rentę inwalidzką, rotacja finansowe natomiast dotyczą takich zagadnień jak inflacja, zwrot z aktywów programu, stopa dyskontowa oraz wzrost wynagrodzeń. Mają one ogromny wpływ na prawdopodobieństwo wypłaty świadczenia, wysokość świadczenia i uwzględniają wartość pieniądza w nakłada obowiązek stosowania bezstronnych i wzajemnie dopasowanych (spójnych) założeń aktuarialnych dotyczących zmiennych finansowych oraz zmiennych demograficznych. Finansowe założenia aktuarialne powinny opierać się na prognozach rynkowych na dzień bilansowy, dotyczących okresu zapadalności istniejących AKTUARIALNEZASADA ISTOTNOŚCI W KONTEKŚCIE UJAWNIEŃ Z ZAKRESU REZERW NA ŚWIADCZENIA PRACOWNICZEKiedy i kto decyduje o nietworzeniu rezerw na świadczenia pracownicze. W niniejszej publikacji dowiedzą się Państwo z jakich przepisów i jakie warunki muszą być spełnione, aby nie tworzyć rezerw na świadczenia z nadrzędnych zasad rachunkowości jest zasada istotności (ang. materiality principle). Zgodnie z art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości jednostka może w ramach przyjętej polityki rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie jej sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego. O zasadzie istotności mówi także art. 8 ust. 1 wspomnianej ustawy. Zgodnie z nim jednostki określając politykę rachunkowości powinny wyodrębnić wszelkie istotne zdarzenia do oceny ich sytuacji majątkowej i finansowej, zachowując przy tym zasadę zasady istotności jest także niezbędne przy kalkulacji i ujmowaniu w księgach rezerw na świadczenia pracownicze. Jednostka bowiem, w konsekwencji stosowanych uproszczeń ma prawo do rezygnacji z tworzenia rezerwy w postaci biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Sytuacja taka ma miejsce np., gdy odprawy emerytalno-rentowe są wypłacane zgodnie z zasadami Kodeksu pracy w wysokości jednomiesięcznego wynagrodzenia, a średnia wieku pracowników jednostki jest stosunkowo o tym czy ujmować te dane w sprawozdaniach finansowych podejmuje kierownik jednostki. Powinna być ona jednak co kilka lat weryfikowana poprzez ponowną wycenę wysokości rezerw oraz sprawdzenie poziomu ich istotności. W szczególności, jeżeli zmienia się rozkład wiekowy pracowników lub regulamin prawna: Ustawa o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. Art. 4. 1. Jednostki obowiązane są stosować przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, rzetelnie i jasno przedstawiając sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy. […] 4. Jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na realizację obowiązku określonego w ust. 1. Art. 8. 1. Określając zasady (politykę) rachunkowości należy zapewnić wyodrębnienie w rachunkowości wszystkich zdarzeń istotnych do oceny sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, przy zachowaniu zasady ostrożności, o której mowa w art. 7.[…] Czytaj więcej STOPA DYSKONTOWA STOSOWANA W AKTUARIALNEJ WYCENIE REZERW NA ŚWIADCZENIA PRACOWNICZEJednym z ważnych założeń finansowych przyjmowanych w trakcie wyceny rezerw na świadczenia pracownicze jest stopa dyskontowa. Jak stopa dyskontowa wpływa na wartość rezerwy oraz jak prawidłowo ją ustalić?Wycena rezerw na świadczenia pracownicze ( odprawy emerytalne, odprawy rentowe, odprawy pośmiertne, nagrody jubileuszowe) powinna zostać przeprowadzona zgodnie z metodyką aktuarialną uwzględniającą szereg założeń finansowych i uproszczeniu, wzór na wysokość rezerwy na odprawę emerytalną dla pojedynczego pracownika na dzień bilansowy można zapisać jako:Rd = W × S/(S+n) × P × vn,gdzie:Rd – wartość rezerwy na dzień bilansowy d,W – przewidywana wartość przyszłej odprawy emerytalnej w dniu jej wypłaty,S – staż w spółce (w latach) na dzień bilansowy d,n – liczba lat do emerytury (w latach) od dnia bilansowego d,P – prawdopodobieństwo wypłaty odprawy emerytalnej, uwzględniające ruchy kadrowe i demograficzne,v – współczynnik rezerwy na przyszłe świadczenia pracownicze, w tym odprawy emerytalne, powinna uwzględniać zmiany wartości pieniądza w czasie, co oznacza uwzględnienie dyskontowania przyszłych świadczeń na dzień bilansowy (realizowane poprzez współczynnik dyskontujący z powyższego wzoru). Z kolei do wyznaczenia wartości współczynnika, niezbędne jest założenie, na potrzeby projekcji, wartości stopy dyskontowej i takiej, że:v = 1/(1+i).Zgodnie z Międzynarodowym Standardem Rachunkowości nr 19 „Świadczenia Pracownicze”:Stopa stosowana do dyskontowania zobowiązań z tytułu świadczeń po okresie zatrudnienia powinna być ustalona na podstawie występujących na dzień bilansowy rynkowych stóp zwrotu z wysoko ocenianych obligacji przedsiębiorstw. W krajach, w których brak jest rozwiniętego rynku takich obligacji (w tym w Polsce), należy zastosować występujące na dzień bilansowy rynkowe stopy zwrotu z obligacji skarbowych. Waluta i termin wykupu obligacji przedsiębiorstw i obligacji skarbowych powinny być zgodne z walutą i szacunkowym terminem realizacji zobowiązań z tytułu świadczeń po okresie dyskontowa odzwierciedla wartość pieniądza w czasie, ale nie ryzyko aktuarialne lub inwestycyjne. Ponadto stopa dyskontowa nie odzwierciedla konkretnie związanego z daną jednostką ryzyka kredytowego, jakie ponoszą wierzyciele jednostki, ani ryzyka tego, że przyszłość może się różnić od założeń dyskontowa odzwierciedla przewidywane rozłożenie w czasie płatności świadczenia. W praktyce jednostka często osiąga ten cel poprzez stosowanie tylko jednej średniej ważonej stopy dyskontowej, która odzwierciedla przewidywane rozłożenie w czasie i poziom płatności świadczeń oraz walutę, w jakiej będzie należało wypłacić chwili obecnej, ze względu na ograniczony rynek obligacji przedsiębiorstw, aktuariusze w Polsce dokonujący wyceny rezerw na świadczenia pracownicze zmuszeni są do wyznaczania stóp dyskontowych na podstawie obserwacji rentowności obligacji skarbowych. Kolejnym ograniczeniem przy wyznaczaniu stopy dyskontowej jest słabo rozwinięty rynek obligacji o odpowiednio odległym terminie wykupu, który odpowiadałby szacowanemu terminowi płatności wszystkich świadczeń. W takich wypadkach, zgodnie z MSR 19, w celu zdyskontowania płatności o krótszym terminie wymagalności jednostka stosuje bieżące stopy rynkowe dotyczące odpowiedniego terminu wykupu, a w celu zdyskontowania płatności o dłuższym terminie wymagalności szacuje stopę dyskontową poprzez ekstrapolację bieżących stóp rynkowych wzdłuż krzywej rentowności. Jest mało prawdopodobne, aby łączna wartość bieżąca zobowiązania z tytułu określonych świadczeń była szczególnie wrażliwa na stopę dyskontową stosowaną do tej części świadczenia, która będzie podlegała zapłacie po upływie końcowego terminu wykupu dostępnych na rynku obligacji przedsiębiorstw i obligacji skarbowych. Wysokość szacowanych rezerw na świadczenia pracownicze jest szczególnie wrażliwa na poziom przyjętej stopy dyskontowej. Jej wartość na datę bilansową oraz jej zmiana w czasie wpływają również na wysokość kosztu odsetkowego oraz rachunek zysków i strat aktuarialnych, stąd tak istotne jest właściwe jej określenie. Czytaj więcej NAGRODY JUBILEUSZOWE W RÓŻNYCH GRUPACH ZAWODOWYCHKodeks pracy nie reguluje minimalnych wymogów dotyczących nagród jubileuszowych, a więc nagrody nie należą się wszystkim pracownikom. Zasady i tryb wypłacania nagród określone są w regulaminach wynagradzania zatwierdzonych przez Jednostkę bądź w aktach wykonawczych do ustaw obejmujących określone grupy zawodowe. Z punktu widzenia rezerw na świadczenia pracownicze na szczególną uwagę zasługują nagrody jubileuszowe, które są wypłacane w trakcie trwania zatrudnienia. W Kodeksie Pracy nie ma zapisów dotyczących nagród jubileuszowych. Istnieją jednak grupy zawodowe, którym przysługują nagrody na podstawie szczególnych przepisów prawa. Należą do nich między innymi: pracownicy samorządowi, służby zdrowia, urzędnicy państwowi, nauczyciele i pozostali pracownicy szkół i przedszkoli, pracownicy uczelni, bibliotekarze, osoby zatrudnione w instytucjach kultury, sędziowie, górnicy. W poniższej tabeli znajduje się zestawienie podstaw prawnych na mocy których wymienione grupy zawodowe otrzymują nagrody jubileuszowe oraz minimalne i maksymalne wysokości tych nagród. Czytaj więcej Zalety kalkulatora Korzyści dla Ciebie Film objaśniający Inne Nasz kalkulator pozwala liczyć rezerwy na naprawy gwarancyjne, rezerwy na niewykorzystane urlopy lub rezerwy na odprawy emerytalne. Prowadzi "za rękę" przez cały proces obliczeń tego typu funkcje: liczenie rezerw zgodne z wymogami Ustawy o rachunkowości i MSR ustalanie, czy należy rozpoznać rezerwę czy raczej zobowiązanie warunkoweszybkie i łatwe szacowanie kwot rezerw nawet przez osoby bez doświadczenia intuicyjne wypełnianie danych potrzebnych do automatycznego wyliczenia rezerw czytelna pomoc i wyjaśnienia pojawiające się w trakcie kolejnych kroków brak ograniczeń co do ilości kalkulowanych rezerw, wprowadzanych poprawek, firm nieograniczona ilość eksportów gotowego wyliczenia do pliku excel lub PDF Skorzystaj już teraz!Dalszy opis produktu24iValue działa podobnie, jak doświadczony księgowy lub audytor, który chce policzyć rezerwy na zobowiązania, w tym rezerwy na świadczenia pracownicze. System poprowadzi Cię "za rękę" przez cały proces analiz i obliczeń, dzięki temu nawet gdy nie znasz się na tych trudnych szacunkach, samodzielnie ustalisz, czy spełnione zostały kryteria rozpoznania rezerw na zobowiązania oraz wyliczysz rezerwę na naprawy gwarancyjne, rezerwę na niewykorzystane urlopy lub rezerwy aktuarialne na odprawy emerytalne. ` Zobacz, co zyskasz dzięki wykorzystaniu naszego programu: dzięki zastosowaniu tylko sprawdzonych metod liczenia rezerw oszczędzisz dużo czasu pewność, że szacunki rezerw są na rozsądnym poziomie oszczędność pieniędzy dzięki samodzielnemu wyliczeniu rezerwy na odprawy emerytalne dostęp przez całą dobę i możliwość modyfikowania obliczeń, gdy tylko zmienią się dane wejściowe (np. ilość pracowników, dni urlopu, koszty napraw) Twoje obliczenia będą do wykorzystania lub aktualizacji w kolejnym okresie sprawozdawczym pomoc techniczna w cenie produktu Zasada działania jest prosta: Najpierw zarejestruj się i wykup do dostęp do tego modułu. Potem przejdź do Panelu Użytkownika do zakładki ‘Produkty’ i kliknij ‘Przejdź do obliczeń’. Otworzy się ekran do uzupełniania danych potrzebnych do wyliczenia rezerwy. Postępuj zgodnie z podpowiedziami i uzupełniaj pola lub klikaj odpowiednią opcję na listach wyboru w kolejnych etapach obliczeń Dojdziesz do ostatniego ekranu, po którym zyskasz dostęp do gotowego wyliczenia rezerwy. Prawda, że to proste?!24iValue działa podobnie, jak doświadczony księgowy lub aktuariusz, który chce policzyć rezerwy na zobowiązania, w tym rezerwy na świadczenia poprowadzi Cię "za rękę" przez cały proces analiz i obliczeń, dzięki temu nawet gdy nie znasz się na tych trudnych szacunkach, samodzielnie wyliczysz rezerwę na naprawy gwarancyjne, rezerwę na niewykorzystane urlopy lub rezerwy aktuarialne na odprawy emerytalne. Dodatkowo samodzielnie ustalisz, czy spełnione zostały kryteria rozpoznania rezerw na zobowiązania. Wiedz, że są trzy kryteria rozpoznania rezerw: (1) zdarzenie przeszłe rodzące obecny obowiązek; (2) prawdopodobne powstanie zobowiązania w przyszłości; (3) możliwy wiarygodny szacunek. Jeżeli te trzy kryteria nie są spełnione jednocześnie, poważnie się zastanów nad zasadnością tworzenia rezerwy. Zastanawiasz się, jak dokładnie interpretować te kryteria? Tutaj pomoże 24iValue. Wiarygodny szacunek rezerw to niełatwe zadanie przed którym często stają księgowi. Wymaga dużego doświadczenia, dostosowania do specyfiki firmy i zdarzeń, które w niej zachodzą. Nie rzadko trzeba stosować zaawansowane metody szacowania, rachunku prawdopodobieństwa bądź dyskontowania przepływów pieniężnych (przykład: rezerwy na odprawy emerytalne).Podczas ustalania szacunków można zabrnąć w ślepy zaułek. Wymyślanie skomplikowanych sposobów na ustalenie wartości rezerwy może kosztować masę czasu. Często pożądany efekt można osiągnąć stosując dużo łatwiejsze metody, sprawdzone już w praktyce przez innych. Jeżeli nie uwzględnimy specyfiki firmy i zdarzeń, które w niej zachodzą, to rezerwa może nie być dostosowana do tego co zajdzie w przyszłości. Pominięcie rachunku prawdopodobieństwa może doprowadzić do poważnych błędów. 24iValue moduł rezerw to odpowiedź dla tych, którzy szukają prostego i szybkiego sposobu na ustalenie wiarygodnego szacunku rezerw, np. rezerwy na naprawy gwarancyjne i reklamacje czy urlopy, rezerwy na odprawy emerytalne. 24iValue przeprowadziło nas za rękę, podpowiadając możliwe rozwiązania. Dzięki temu liczenie rezerw staje się bardzo łatwe i niezbyt czasochłonne. 24iValue na podstawie niedużej ilości informacji pomaga w ustaleniu rezerw dostosowanych do tego co dzieje się w firmie. Zamiast szukać zaawansowanych metod szacowania i ekstrapolowania wystarczy skorzystać z wbudowanych w serwis intuicyjnych i szybkich sposobów na szacowanie wybranych rezerw. 24iValue zaoszczędzi nie tylko Twój czas, ale także czas innych osób z firmy, zaangażowanych w proces zdobywania informacji niezbędnych do liczenia rezerw. Film objaśniający Rezerwy na Zobowiązania i Świadczenia Data publikacji: 2005-12-16 Co to jest rezerwa według prawa bilansowego i MSR oraz jak zaewidencjonować rezerwy na odprawy emerytalne w księgach rachunkowych?PROBLEM RADA Pojęcie rezerw definiuje się jako zobowiązania, których termin wymagalności lub kwota nie są pewne. Ustawa o rachunkowości nie określa szczegółowego sposobu ustalania rezerw na świadczenia emerytalne. Ponieważ w tym zakresie brak jest standardu krajowego, to planując poziom tych rezerw należy skorzystać z Międzynarodowych Standardów Rachunkowości. W uzasadnieniu prezentujemy sposób ich wyceny i ujęcia w księgach rachunkowych. UZASADNIENIE Ustalanie wysokości rezerw na odprawy emerytalne nie jest w przepisach prawnych jednoznacznie określone, dlatego ryzyko popełnienia błędu związanego z ich pomiarem, a w konsekwencji zniekształcenia sprawozdania finansowego jest duże. Niektórzy specjaliści zalecają tworzenie takich rezerw, natomiast inni wskazują, że jest to przesadna ostrożność powodująca zniekształcenie wyniku ...

rezerwa na odprawy emerytalne wzór